Договор цессии: бухгалтерский и налоговый учет

Цессия как финансовое явление

Основной вид договора, который оформляет уступку права требования, – договор цессии. И хотя это довольно типичная операция, на практике появляется много вопросов именно по этим обязательствам. Следует рассмотреть главные юридические тонкости, которые нужно знать бухгалтеру, отражение операций по договорам цессии в налоговом и бухгалтерском учете.

Договор цессии: правовые основы

Каковы главные характерные особенности контракта цессии? Законодательство применяет термин «цессия» только в ст. 197 ч. 4 Гражданского Кодекса РФ, употребляя его в качестве синонима уступки права требования. Уступка права требования – замена в обязательстве кредитора. Требования к порядку замены кредитора в обязательстве определяются в главе 47 Гражданского Кодекса РФ. Статья 510 Гражданского Кодекса РФ информирует, что сторонами в обязательстве являются кредитор и должник. На стороне должника или кредитора в обязательстве может быть одновременно несколько лиц.

Но не всегда постоянный круг партнеров по бизнесу: часто получается, что поставку нужно проводить на одно лицо, а оплачивать будет другое. В таком случае контрактом может предусматриваться возможность проведения третьим лицом оплаты. В соответствии с частью 3 статьи 512 Гражданского Кодекса РФ кредитор быть заменен не может в обязательстве, если такая невозможность законом установлена. Гражданский Кодекс не содержит отдельного положения по условиям контракта цессии, которые регулировали бы непосредственно взаимоотношения между участниками этих контрактов. Гражданский Кодекс тем не менее дает возможность очертить правовые основы контрактов цессии.

Статья 515 Гражданского Кодекса определяет случаи, когда не допускается замена кредитора в обязательствах: обязательства, которые неразрывно связаны с личностью кредитора, обязательства по возмещению вреда, который нанесен увечьем, смертью или другим повреждением здоровья. Обязательства по уплате алиментов, возмещению морального вреда за снижение деловой репутации и так далее передавать нельзя.

Важно, что замена в обязательстве кредитора проводится без согласия должника, если другое не установлено законом (часть 1 статья 516 Гражданского Кодекса). Но должника в таком случае необходимо уведомить в письменной форме, иначе новый кредитор будет подвержен риску наступления неблагоприятных последствий для него. В таком случае исполнение своей обязанности первоначальному кредитору должником является надежным исполнением. При возникновении этой ситуации стороны обязаны принять меры для восстановления первоначального положения (реституции с двух сторон).

Договор цессии предусматривает, что об уступке права требования в любом случае должника необходимо уведомить в письменной форме (для удовлетворения интересов нового кредитора), хотя это необязательно.

Первоначальный кредитор при уступке права требования обязан передать новому кредитору документы, которые подтверждают право требования, и информацию, которая важна для ее осуществления. До того как должнику представлены доказательства перехода прав к новому кредитору в обязательстве, должник может свою обязанность новому кредитору не исполнять.

Обязанность может носить денежный характер (приобретение товара, за который еще не рассчитались), товарный (получен аванс, а поставка еще не проведена), нетоварный денежный (получили возвратную финансовую помощь и пока не вернули ее).

Может ли быть возмездным договор цессии? Действующим законодательством не предусматривается запрет на установление вознаграждения при уступке права требования. Плата за эти услуги может быть рассчитана:

• в процентном отношении к сумме уступаемого долга;
• фиксированная сумма (новый кредитор платит меньшую сумму в сравнении с суммой права требования долга, или же начальный кредитор оплачивает новому кредитору регламентированную сумму средств за услугу – вариант, менее распространенный на практике).

Переуступка в РФ: особенности заполнения

Договор цессии действующим гражданским законодательством не выделяется среди отдельных видов правовых гражданских связей, его существенные условия не определены, не установлены к его форме специальные требования. Уступка права требования поэтому не является самостоятельным типом контракта, а имеет все признаки различных типов контрактов. Уступка права требования может проводиться как на основании продажи и купли задолженности, так и на основании мены, дарения и так далее. Согласно части 3 статьи 656 Гражданского Кодекса, если требование не носит личного характера, предметом продажи и купли может быть право требования. К продаже и купле права требования применяются положения об уступке права требования, если другое не установлено законом.

Договор цессии по своей правовой сути подобен контракту факторинга (под уступку права денежного требования финансирования), который основывается на том, что фактор (одна сторона) передает или обязуется передать за плату финансовые средства в распоряжение клиента (второй стороны), а клиент обязуется фактору уступить свое право денежного требования должника третьего лица. Факторинг – разновидность цессии, но уже по правовой сути.

Факторинг – уступка исключительно денежного требования, в то время как цессия включает в себя уступку денежного (нетоварного) и товарного требования.

Согласно положениям статьи 6 Гражданского Кодекса, стороны имеют право заключить контракт, не предусмотренный актами гражданского законодательства, но отвечающий общим принципам гражданского законодательства. Они имеют право урегулировать в документе, который предусмотрен актами гражданского законодательства, собственные отношения, которые не урегулированы этими актами.

Стороны при урегулировании своих отношений по уступке права требования имеют право заключить контракт:

• в форме, которая предусмотрена гражданским законодательством;
• в форме договора цессии (переуступки права требования).

Здесь необходим двухсторонний обмен информацией. Необходимо отметить, что, согласно статье 208 Гражданского Кодекса, сделка (соглашение) заключается между юридическими лицами в письменной форме. Согласно статье 513 Гражданского Кодекса, договор уступки права требования обязан совершаться в той же форме, что и первичный контракт (продажи и купли, предоставления услуг, поставки товаров, выполнения работ). Если первичный контракт требует государственной регистрации или нотариального удостоверения, то договор уступки права требования необходимо таким же образом регистрировать или удостоверять нотариально.

Некоторые аналитики считают, что уступка права требования является производной от первичного договора (договор продажи и купли товаров, услуг, работ) и может иметь вид добавочного соглашения. Однако первичный договор имеет в субъектном составе только две стороны (покупателя и поставщика) и не содержит упоминания о новом кредиторе и условиях перевода долга. Вот почему перевод долга всегда обязан оформляться в виде отдельного договора. Следует заметить, что нынешнее законодательство не запрещает передавать права требования по задолженности, которая возникает в будущем: можно уступить право требования как по существующей задолженности, так и по вероятной, имеющей все предпосылки для возникновения задолженности. Еще уступить право требования можно и в отношении части долга.

Участниками взаимоотношений цессии являются:

• цедент – лицо, которое уступает право требования (начальный кредитор);
• цессионарий – лицо, которое принимает на себя право требования (новый кредитор);
• должник – лицо, обязанное уплатить средства (его участие в договоре цессии как стороны договора не является обязательным, может быть договор и двусторонним – между цессионарием и цедентом).

Если при регулировании отношений уступки права требования стороны используют образец договора, который предусмотрен гражданским законодательством, сторонами обязаны быть соответствующие лица, которые предусмотрены законом для таких типов договоров (к примеру, продавец и покупатель в договоре продажи и купли).

Ниже приведены главные условия, которые должны быть предусмотрены в договоре цессии.

Соглашение или договор цессии: главные условия

• цена договора (если он возмездный);
• стороны договора;
• ответственность сторон за невыполнение условий договора;
• условия передачи права требования;
• договор, на основании которого возник долг;
• виды и список документов, подтверждающих право требования и переданных первоначальным кредитором новому;
• момент появления права требования у нового кредитора (им может быть дата создания договора цессии или дата акта приемки-передачи документов, которые подтверждают долг).

Договор цессии: бухгалтерский учет

Со стороны должника

Операции, связанные с появлением обязательства перед кредитором (вне зависимости от того, уступка это денежного, товарного или денежного нетоварного требования), у должника отражены в аналитическом учете по всем счетам, на которых проводится учет задолженности (помимо налогов, сборов и задолженности, которую невозможно передать).

Если в связи с появлением договора должник имеет какие-то расходы, то такие расходы, которые связаны с цессией, отражены по дебету счета «Прочие расходы» (в сумме без НДС – данные услуги являются объектом обложения налога на добавленную стоимость) или счета «Другие расходы операционной деятельности» в корреспонденции с учетом задолженности. К данным расходам можно отнести: вознаграждение банка комиссией, расходы по предоставлению информационных и консультационных услуг, плату за сопровождение договора в юридическом плане, другие сопутствующие дополнительные услуги. Изменение кредитора в финансовой отчетности не отразится никоим образом: остаток задолженности отразится в соответствующих статьях долгосрочных или текущих обязательств баланса предприятия.

У цедента (первоначального кредитора)

Факт подписания соглашения об уступке права требования в бухгалтерском учете не приводит к появлению ни дохода, ни расходов. Но непосредственно факт выполнения этой операции способствует увеличению ликвидности бизнеса начального кредитора – цедента (не изменяется валюта баланса): активы кредитора вследствие такой операции трансформируются. К примеру, были активы в форме дебиторской задолженности (баланс «Дебиторская задолженность за работы, товары, услуги»), а стали в форме денежных средств в кассе предприятия, в банке («Финансовые средства и их эквиваленты в национальной валюте»). А это может быть, конечно, полезно в случае, когда бизнес оценивают третьи лица (финансово-кредитные учреждения, инвесторы, и так далее).

Когда в сроки, предусмотренные по договору цессии, первоначальный кредитор новому кредитору передает документы, которые подтверждают первоначальный долг, цедент отражает со счета учета дебиторской задолженности перевод задолженности, которая уступается («Расчеты с отечественными покупателями»), на прочие счета учета дебиторской задолженности. А затем, после получения финансовых средств от цедента, кредитует счет учета дебиторской задолженности, выбранный им в корреспонденции «Текущие счета в национальной валюте» (при уплате задолженности финансами с расчетного счета). При этом неважно, имеет место уступка денежного, товарного, или денежного нетоварного требования.

http://youtu.be/S0YIR895nPU

У цессионария (нового кредитора)

Цессионарий при уступках любого вида долга при погашении задолженности в своем учете вначале по дебету счета учета дебиторской задолженности фиксирует сумму задолженности со стороны должника («Прочая текущая дебиторская задолженность» или «Долгосрочная дебиторская задолженность»), а потом по кредиту счета учета кредиторского долга отражает сумму перед кредитором задолженности («Прочие текущие обязательства» или «Прочие долгосрочные обязательства»), которая погашается путем перечисления ему средств.

Если торговля долгами не является главным видом деятельности (чаще всего на практике так и бывает), то отражать задолженность целесообразно не как торговую задолженность, а как прочую дебиторскую задолженность.

http://youtu.be/cV3-7lIMtzY

Не рекомендуется отражать такую кредиторскую задолженность в качестве торговой, зато советуется учитывать ее, как прочую задолженность.

Если цессия предполагает дисконт (оплату услуги, то есть цену услуги по уступке права требования) в момент получения от первоначального кредитора документов, рекомендуется отражать ее проводкой по дебету и кредиту «Прочие доходы от финансовой деятельности» с отражением этого дохода в «Прочие финансовые доходы» в отчете о финансовых результатах цессионария.

Договор цессии: налоговый учет

При уступке денежного требования должник отразил уже ВР и НК по НДС по первому событию в момент получения услуг, товаров, работ. Ни непосредственное погашение долга, ни перевод самой уступки права требования в дальнейшем не вызовет налоговых последствий в учете должника – он будет просто выполнять собственные обязательства перед уже новым кредитором.

http://youtu.be/ZmixYMmhTRc

Когда есть уступка товарного требования (подписка получена, а товар не отгружен), то предварительно отраженные ВД и НО по НДС не уменьшаются по правилу первого события, так как должник будет обязательство исполнять по тому же договору, но уже перед другим лицом, а предоставление услуг, поставка товаров, выполнение работ будут уже вторым событием.

В случае денежного нетоварного требования (к примеру, финансовая помощь получена, но не возвращена первоначальному кредитору) будет в наличии включение в ВД суммы условных процентов (когда заимодатель является плательщиком подоходного налога по ставке 25 процентов) или же всей суммы невозвращенной финансовой помощи в состав ВД на конец отчетного квартала, а при возврате средств новому кредитору – в состав ВР (если заемщик выплачивает налог на прибыль по ставке меньше 25 процентов или не платит вовсе). Эта операция не облагается НДС, поэтому вопрос налога на добавленную стоимость здесь не актуален.

http://youtu.be/jKUmPC6op5A

Таким образом происходит оформление такого важного при невозвращении долгов документа, как цессия. Данный процесс сэкономит не только время, но и нервы цедента. Цессионер тоже будет в выигрыше, все-таки услуга платная, есть смысл ей заниматься. И единственный, кто будет не в выигрыше, – это должник, который в любом случае обязан вернуть долг, неважно кому – первоначальному кредитору или тому, кто перекупил у него долг.